Neuausrichtung des Betriebsstättenbegriffs durch das BMF

Der Begriff der Betriebsstätte spielt in zahlreichen Bereichen des nationalen und internationalen Steuerrechts eine zentrale Rolle. Er legt fest, ob und in welchem Umfang ein Staat das Recht hat, unternehmerische Einkünfte zu besteuern, und ist somit entscheidend für die Zuweisung von Besteuerungsrechten zwischen verschiedenen Staaten. Darüber hinaus ist die Betriebsstätte ein entscheidender Anknüpfungspunkt für die Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen und für die Ermittlung und Zuordnung steuerpflichtiger Gewinne. Er spielt zudem eine wichtige Rolle im Gewerbe-, Körperschaft- und Einkommensteuerrecht und prägt die steuerliche Behandlung grenzüberschreitender unternehmerischer Tätigkeiten insgesamt.

Betriebsstätte als Typusbegriff

Kern der Neuregelung ist ein verändertes Begriffsverständnis: Künftig soll nicht mehr anhand isolierter Einzelmerkmale beurteilt werden, ob eine Betriebsstätte vorliegt. Vielmehr ist eine umfassende Gesamtwürdigung aller relevanten Umstände des Einzelfalls vorzunehmen. Damit wird der Betriebsstättenbegriff stärker als Typusbegriff verstanden, bei dem das Zusammenspiel der einzelnen Voraussetzungen von entscheidender Bedeutung ist.

Verhältnis von nationalem und abkommensrechtlichem Betriebsstättenbegriff

Der Entwurf konkretisiert den innerstaatlichen Betriebsstättenbegriff nach § 12 AO und stellt ihn dem abkommensrechtlichen Verständnis gemäß Art. 5 OECD-Musterabkommen gegenüber. Obwohl beide Konzepte weitgehend übereinstimmen, ergeben sich Unterschiede insbesondere bei der Behandlung vorbereitender und unterstützender Tätigkeiten.

Tatbestandsmerkmale 

Die klassischen Voraussetzungen einer Betriebsstätte – Geschäftseinrichtung, örtliche und zeitliche Verfestigung, Verfügungsmacht sowie Bezug zur unternehmerischen Tätigkeit – bleiben grundsätzlich erhalten. In dem Entwurfsschreiben werden die allgemeinen Voraussetzungen einer Betriebsstätte gemäß § 12 S. 1 AO jedoch unter Berücksichtigung der jüngsten BFH-Rechtsprechung konkretisiert. Dabei wird betont, dass die einzelnen Voraussetzungen nicht isoliert, sondern in ihrer Wechselwirkung im Rahmen einer Gesamtwürdigung zu betrachten sind. Dies hat zur Folge, dass ein schwach ausgeprägtes Tatbestandsmerkmal im jeweiligen Einzelfall durch ein anderes, stark ausgeprägtes Tatbestandsmerkmal kompensiert werden kann.

Homeoffice und Geschäftsleitungsbetriebsstätte

Hinsichtlich moderner Arbeitsformen stellt das BMF klar, dass ein häusliches Homeoffice grundsätzlich keine Betriebsstätte des Arbeitgebers begründet, da es an der erforderlichen Verfügungsmacht fehlt. Eine Ausnahme kann jedoch dann vorliegen, wenn im Homeoffice wesentliche Leitungsfunktionen ausgeübt werden, sodass eine Geschäftsleitungsbetriebsstätte entstehen kann.

Bau‑, Montage‑ und Vertreterbetriebsstätten

Der Entwurf enthält zudem detaillierte Aussagen zu Bau- und Montagebetriebsstätten, insbesondere zur Berechnung der maßgeblichen Zeiträume. Darüber hinaus wird zwischen dem nationalen Konzept des ständigen Vertreters und der abkommensrechtlichen Vertreterbetriebsstätte differenziert. Letztere kann unter bestimmten Voraussetzungen auch dann vorliegen, wenn die Tätigkeit ausschließlich im Homeoffice ausgeübt wird.

Praxisrelevante Einzelfälle

Abschließend befasst sich das BMF mit einer Vielzahl konkreter Anwendungsfälle. Dazu gehören beispielsweise Tätigkeiten in fremden Räumen, Dienstleistungs- und Managementgesellschaften, Influencer-Konstellationen, Personalgestellungen und die bloße Überlassung von Betriebsvorrichtungen.

Hinweis: Die Überarbeitung führt zu einer stärker einzelfallbezogenen und rechtsprechungsnahen Beurteilung von Betriebsstätten. Für Unternehmen mit grenzüberschreitenden Aktivitäten ergibt sich daraus ein erhöhter Prüfungsbedarf, insbesondere bei bestehenden Strukturen und flexiblen Arbeitsmodellen.