BFH: Anwendung des § 3a EStG bei Sanierungsertrag im Sonderbetriebsvermögen

Dabei müssen nach dem Urteil des BFH vom 21.08.2025 (IV R 23/23) bei einer Mitunternehmerschaft die einzelnen Tatbestandsmerkmale einer unternehmensbezogenen Sanierung i.S.d. § 3a Abs. 2 EStG bezogen auf die Gesellschaft vorliegen.

Hintergrund

Ein Gesellschafter erzielte aus dem Sonderbetriebsvermögen einer Personengesellschaft einen Forderungsverzicht, also einen sogenannten Sanierungsertrag. Die zentrale Frage war, ob dieser Ertrag unter den Steuerbefreiungstatbestand des § 3a EStG zu subsumieren sei und wenn ja, wie er zu behandeln ist.

Darum ging es

Die Klägerin, eine GmbH & Co. KG, betreibt eine Fremdenpension, deren Betrieb der Beigeladene früher als Einzelunternehmer führte und seit 2005 an sie verpachtet hat. Die betrieblichen Darlehen des Beigeladenen wurden als Sonderbetriebsvermögen weitergeführt. Wegen finanzieller Schwierigkeiten verhandelte der Beigeladene 2011 mit der Sparkasse über einen Schuldenerlass. 2012 sagte die Sparkasse zu, bei Zahlung von 350.000 Euro auf weitere Forderungen zu verzichten. Nach Zahlung dieses Betrags im Streitjahr entstand im Sonderbetriebsvermögen ein Ertrag von 348.574,24 Euro aus dem Forderungsverzicht.

Die Klägerin beantragte, diesen Ertrag als steuerbegünstigten Sanierungsgewinn aus Billigkeitsgründen (§§ 163, 227 AO) unberücksichtigt zu lassen. Das Finanzamt lehnte ab und stellte den Ertrag im Gewinnfeststellungsbescheid fest. Einspruch und Klage waren zunächst erfolglos, die Klage wurde später zurückgenommen.

2015 beantragte die Klägerin erneut eine Änderung des Bescheids nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO unter Hinweis auf einen Antrag zur Anwendung des § 3a EStG (Steuerbefreiung für Sanierungserträge), den sie als rückwirkendes Ereignis wertete. Das Finanzamt lehnte erneut ab.

Die erneute Klage war erfolgreich: Das Finanzgericht verpflichtete das Finanzamt, den Ertrag als Sanierungsertrag nach § 3a EStG festzustellen und ihn bei der Gewinnfeststellung 2013 außer Ansatz zu lassen.

Entscheidung des BFH

Der BFH ist der Auffassung, dass die Revision des Finanzamts begründet ist. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung des Verfahrens an das Finanzgericht.

Gemäß der Legaldefinition in § 3a Abs. 2 EStG liegt eine solche Sanierung vor, wenn der Steuerpflichtige zum Zeitpunkt des Schuldenerlasses die Sanierungsbedürftigkeit, die Sanierungsfähigkeit sowie die Sanierungseignung des betrieblich begründeten Schuldenerlasses des Unternehmens und die Sanierungsabsicht der Gläubiger nachweist. Der BFH führt dazu aus, dass die einzelnen Tatbestandsmerkmale des § 3a Abs. 2 EStG „für das Unternehmen selbst“ vorliegen müssen. 

Für eine Mitunternehmerschaft folge daraus, dass es nicht ausreiche, wenn die Tatbestandsmerkmale in der Person des Gesellschafters erfüllt seien. Vielmehr sei das Vorliegen der Tatbestandsmerkmale bezogen auf die Gesellschaft erforderlich. Wie in einer früheren Entscheidung greift der BFH für die Auslegung der in dem rückwirkend anzuwendenden § 3a Abs. 2 EStG enthaltenen Tatbestandsmerkmale auf die zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. ergangenen Rechtsprechungsleitlinien zurück.

Hinweis: Mitunternehmer müssen sicherstellen, dass die Gesellschaft als solche die Voraussetzungen der Sanierung erfüllt, nicht nur der einzelne Gesellschafter. Die Prüfung, ob Sanierungsbedürftigkeit, -fähigkeit usw. gegeben sind, sollte daher dokumentiert und bezogen auf die Gesellschaft geführt werden. Gerne beraten wir Sie!